El Tribunal Supremo anula una sanción impuesta a Mario Conde

El Tribunal Supremo estima parcialmente el recurso de casación interpuesto por D. Mario Conde, personado en calidad de recurrente tras el fallecimiento de su esposa, contra sentencia de la Audiencia Nacional en la que los hechos enjuiciados, se remontan a la presentación de la declaración conjunta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio de 1989, por parte de la unidad familiar formada por el recurrente y su esposa, casados en régimen económico de separación de bienes, y sus dos hijos menores. Entiende la Sala que el procedimiento sancionador iniciado había caducado, puesto que desde que finalizó el plazo voluntario de presentación de la autoliquidación del IRPF del ejercicio aludido, hasta que se notificó al recurrente la apertura del procedimiento punitivo en junio de 1994, habían transcurrido más de cuatro años. En consecuencia, y dado que estaba prescrita la acción de la Administración para imponer sanciones por las infracciones que eventualmente se hubieran podido cometer con ocasión de dicha declaración tributaria, se acuerda anular la sanción impuesta.

TRIBUNAL SUPREMO

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección: SEGUNDA

S E N T E N C I A

Fecha de Sentencia: 08/04/2010

RECURSO CASACION Recurso Núm.: 7265/2004

En la Villa de Madrid, a ocho de Abril de dos mil diez.

Visto por la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, constituida por los Excmos. Señores al margen anotados, el presente recurso de casación núm. 7265/2004, promovido por el Procurador de los Tribunales don Antonio Miguel Ángel Araque Almendros, en nombre y representación de don MARIO ANTONIO CONDE CONDE, contra la Sentencia de 27 de mayo de 2004, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, recaída en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 158/2002, en el que se impugnaba la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de noviembre de 2001, estimatoria parcial de las reclamaciones interpuestas contra dos Acuerdos del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección, uno de 26 de octubre de 1998 que confirma sustancialmente la propuesta de regularización derivada del Acta de disconformidad (núm. 70008356) incoada al obligado tributario el 17 de abril de 1998, en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989; y otro de fecha 10 de diciembre de 1998, por el que se le impone una sanción de 503.942 ptas. por la comisión de una infracción tributaria grave del art. 79. b) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, en relación con el impuesto y ejercicio antes citados.

Ha sido parte recurrida la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado.

ANTECEDENTES DE HECHO

PRIMERO.- Los hechos más relevantes a tener en cuenta y que dieron lugar a la presente reclamación son los siguientes:

1) Con fecha 2 de julio de 1.990 la unidad familiar, formada por don Mario Antonio Conde Conde y doña Lourdes Arroyo Botana, casados en régimen económico de separación de bienes y sus dos hijos menores de edad -don Mario y doña Alejandra Conde Arroyo-, presentó declaración conjunta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 1.989, en la que consignó una base imponible de 265.096.900 ptas., resultando una cuta diferencial a devolver de 14.965.372 ptas., cantidad que fue devuelta el día 28 de enero de 1991.

2) Con fecha 9 de junio de 1.994 se le notificó el acuerdo de 27 de mayo de 1.994 del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, mediante escrito del 3 de junio de 1.994, firmado por el Jefe de la ONI, conforme al que se le adscribía a esa Dependencia.

3) El día 17 de junio de 1.994 se le notificó el inicio de su comprobación tributaria, que se llevaría a cabo por el equipo n.º 20 de la ONI, indicándole que los ejercicios a los que se extendería la comprobación serían los años 1.988 a 1.992, ambos inclusive.

4) El 14 de noviembre de 1.994, el Ministerio Fiscal interpuso querella contra don Mario Conde Conde, en lo que comúnmente se conoce como "caso Banesto", que fue ampliada el 7 de diciembre de 1.994. Dicha querella estuvo en fase de instrucción hasta finales de 1997, fijándose el inicio del juicio oral para los días 1 y 2 de diciembre de 1.997.

5) Posteriormente -el 15 de diciembre de 1.994-, se notificó a nueve sociedades que se consideraban relacionadas con el Sr. Conde (LAS SALCEDAS, S.A., LOS CARRIZOS DE CASTILBLANCO, S.A., VALORES CASTELLANOS, S.A., VALORES FRECHOS, S.A., LUYEGA, S.A., CAMPO EL AZUFRE, S.A., INVERSIONES CARCABUEY, S.A., INDUSTRIAS CUMARIA, S.A., y ASEBUR, S.A.), el acuerdo de 29 de noviembre de 1.994 del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, mediante escrito del 7 de diciembre de 1.994, firmado por el Jefe de la ONI, y conforme al que se adscribía a esas Sociedades a esa misma Dependencia.

6) El 23 de diciembre de 1.994 se le notificó a dichas sociedades el inicio de su comprobación tributaria.

7) El 17 de abril de 1.998 se procedió a la incoación de Acta previa de disconformidad núm. 70008356 relativa al concepto y periodo inspeccionado, en la que, primero, no se consideraban deducibles en la base imponible las cantidades abonadas a la Mutualidad de Abogados;

segundo, no se consideraban deducibles los intereses satisfechos por razón de un crédito aplicado a la adquisición de vivienda; tercero, no se consideraban deducibles de los rendimientos del capital mobiliario las comisiones abonadas por la disposición de la cuenta de crédito abierta a favor del contribuyente en el Banco de Progreso; cuarto, procedía rebajar la cifra a deducir por doble imposición de dividendos.

8) Finalmente, el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica con fecha 26 de octubre de 1.998 dictó acto administrativo de liquidación tributaria confirmando el acta incoada, si bien modificaba el cálculo de los intereses de demora, resultando una deuda tributaria por importe de 305.031.062 ptas. El acuerdo fue notificado al interesado el día 30 del mismo mes.

SEGUNDO.- Con fecha 9 y 12 de junio de 1.998 el recurrente y su esposa recibieron acuerdo de apertura del expediente sancionador del día 5 anterior, en relación con el ejercicio y conceptos regularizados en la citada acta, notificándosele la propuesta de resolución del expediente sancionador el 17 de noviembre.

El 4 de diciembre se presentaron alegaciones, y 10 de diciembre de 1998 el Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la O.N.I., dictó Acuerdo por el que impuso al obligado tributario una sanción por importe total de 503.942 ptas.

por infracción tributaria grave, siéndole notificado el día 11 del mismo mes y año.

TERCERO.- Tanto contra el Acuerdo liquidador, mediante escrito presentado el 16 de noviembre de 1998, como contra el Acuerdo sancionador, por escrito presentado el 21 de diciembre de 1998, el recurrente interpuso sendas reclamaciones económico-administrativas (R.G.

8938-98; R.S. 288-99) y (R.G. 10042-98; R.S. 299-99), posteriormente acumuladas, formulando alegaciones en las que, en síntesis, sostiene:

1.º) La nulidad de pleno derecho de las actuaciones, en aplicación del art. 62.1.a) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (en adelante LRJAP y PAC), por tres razones: a) desviación de poder, ya que entre las funciones de la Inspección de los Tributos no se encuentra la investigación penal o la colaboración con una investigación penal en curso realizada de forma paralela con una actuación de inspección tributaria; b) vulneración del principio del "non bis in idem" por cuanto que este principio debe aplicarse no sólo al acto en sí de la imposición de las sanciones, sino a la interdicción del doble procedimiento penal y administrativo; y, c) violación de los derechos establecidos por el art. 24.2 de la CE, en tanto que se utilizó a la Inspección de los Tributos como Policía Judicial, ocultando bajo el subterfugio de una actuación administrativa una investigación o cooperación con una investigación penal, pero sin conferirle al recurrente los derechos que le asisten en el seno de esta última.

2.º) Prescripción del derecho de la Administración para practicar liquidación porque la duración de las actuaciones inspectoras ha superado el plazo de cuatro años y han finalizado con posterioridad a la entrada en vigor de la Ley 1/1998.

3.º) Aplicación del instituto de la prescripción por paralización injustificada de las actuaciones en sede de la Oficina Técnica durante más de seis meses y por vulnerar la Administración el plazo de resolución.

Concretamente, se aduce que al superarse el plazo máximo de resolución del expediente se produce la caducidad del mismo en aplicación del art. 43.4 de la LRJAP y PAC, por lo que de conformidad con el artículo 92.3 del mismo texto legal no se entiende interrumpido el plazo de prescripción y, a la postre, desemboca en la aplicación del instituto de la prescripción al presente caso.

4.º) Aplicación de la Ley 1/1998, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes y del plazo de prescripción de cuatro años por ella establecido.

5.º) Nulidad de la liquidación del 26 de octubre de 1.998 del Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica por ausencia de competencia para dictarla.

6.º) Imposibilidad de revisión de la facultad discrecional de la Administración en cuanto a la inclusión del recurrente en los planes de inspección.

7.º) Ausencia de justificación de la competencia de la ONI para las actuaciones realizadas.

8.º) Improcedencia de la incoación de actas previas.

9.º) Improcedencia de la liquidación impugnada: a) por reducción de la base imponible por compensación del incremento de patrimonio declarado con disminuciones patrimoniales procedentes del ejercicio 1987; b) por la improcedencia de las bases imponibles procedentes de sociedades en régimen de transparencia fiscal imputadas; c) por la deducibilidad en la base imponible tanto de las cantidades pagadas a la Mutualidad de Abogados como de las comisiones de una cuenta de crédito; d) por la deducción de intereses de los rendimientos de capital mobiliario y e) por la deducción por doble imposición de dividendos procedentes de entidades en régimen de transparencia fiscal, de las que es socio el contribuyente.

10.ª) Y, para finalizar, la improcedencia de la liquidación de intereses de demora.

El Tribunal Económico-Administrativo Central (T.E.A.C) dictó Resolución de fecha 30 de noviembre de 2001, por la que estima en parte la reclamación formulada, y anula la liquidación relativa a cuota e intereses de demora, que deberá ser sustituida por otra en la que se modifique la deducción por doble imposición de dividendos con relación a las sociedades Valores Castellanos y Asebur Inversiones, así como la sanción impuesta respecto de la parte de cuota derivada de la no deducibilidad de los pagos efectuados a la Mutualidad del Colegio de Abogados, confirmando en todo lo demás los actos administrativos impugnados.

En particular, en cuanto a la prescripción alegada, el T.E.A.C., tras recoger lo preceptuado en los arts. 64 y 66 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (en adelante L.G.T.) y 31 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (R.G.I.T.) considera acreditados, a tenor de la documentación obrante en el expediente, los siguientes hechos:

1.- Que el “día 20 de mayo de 1996 se extendió una diligencia en las oficinas de la Inspección, de continuación de actuaciones”, requiriendo al contribuyente la aportación de “los justificantes de la cantidad consignada en su declaración del Impuesto sobre el Patrimonio del ejercicio 1994”, que fueron remitidos a la Inspección por correo certificado enviado el 27 de mayo de 1996.

2.- Que el 7 de noviembre de 1996 “se notifica al representante del obligado tributario la reanudación de las actuaciones inspectoras, que habría de tener lugar el siguiente 25 de noviembre, en las oficinas de la Inspección, requiriendo para esa fecha documentación adicional”.

3.- Que en la diligencia de 21 de noviembre de 1996 se hace constar que el representante legal del obligado tributario “entrega a la Inspección escrito y anexos que se adjuntan a la diligencia, aplazándose las actuaciones "hasta nueva fecha, que se comunicará en debida forma a la representación del contribuyente una vez se haya realizado un análisis y comprobación de lo entregado y manifestado..."“.

4.- Que el 25 de abril de 1997 “se notifica al representante del interesado la reanudación de las actuaciones de comprobación” para el día 14 de mayo, solicitándose por el representante del recurrente el aplazamiento de las actuaciones hasta el día 23 del mismo mes.

5.- Que el 13 de mayo de 1997, el mismo representante presenta escrito por el que solicita “la aplicación de caducidad y/o prescripción acerca de los períodos y conceptos impositivos a que hubiera lugar”, escrito que fue contestado por Resolución de fecha 22 de mayo siguiente.

6.- Que por Diligencia de 23 de mayo de 1997 “se hace constar la entrega al representante del obligado tributario del proyecto de regularización tributaria del período objeto de comprobación”.

A la vista de lo expuesto, el T.E.A.C., “en contra de lo que mantiene el interesado”, estima que “las actuaciones de comprobación se efectuaron con la debida continuidad sin que transcurrieran en ningún momento más de seis meses entre las sucesivas actuaciones”, y defiende que “las diligencias, caracterizadas por el cumplimiento de los requisitos formales precisos y, siempre, notificadas o suscritas por el obligado tributario, son válidas para interrumpir la prescripción”, sin que haya “existi[do] ninguna suspensión de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses, y habiendo quedado interrumpido el plazo de prescripción mediante la comunicación de inicio de actuaciones, que tuvo lugar el 17 de junio de 1994” (FD Décimo).

Por lo que respecta a la alegación de caducidad de las actuaciones inspectoras, el Tribunal Económico-Administrativo considera que en virtud de lo dispuesto en el apartado 1.º de la Disposición Transitoria Única de la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes (L.D.G.C.), “no pued[e] acogerse la pretensión deducida en cuanto a la aplicación del plazo de un año de duración de las actuaciones inspectoras” establecido el art. 29.1 de la misma Ley y que los recurrentes consideran se ha vulnerado (FD Decimoprimero).

En cuanto a la denunciada desviación de poder en que -a juicio de la parte recurrente- incurrió la Inspección en el curso de las actuaciones inspectoras, al haberse excedido en sus funciones, “colaborando con la investigación penal que se estaba llevando a cabo por los órganos judiciales y desarrollando las actuaciones inspectoras relativas a los contribuyentes de forma paralela en el tiempo con los citados procesos judiciales contra el Sr.

Conde”, el T.E.A.C. considera que “no puede ser aceptada la alegación formulada” ya que “las actuaciones de colaboración desarrolladas y los flujos de información suministrada en ambos sentidos entre la Inspección Tributaria y los órganos jurisdiccionales se han llevado a cabo en el más estricto cumplimiento de lo dispuesto en los invocados artículos 112 y 113 de la” L.G.T., sin que se “pueda apreciar en dichas actuaciones un ánimo o finalidad distinta de aquel que pretende la norma que justifique la existencia de desviación de poder”, sin que -prosigue- “la coincidencia temporal de la comprobación inspectora con el denominado "caso Banesto" tampoco constituy[a] indicio alguno, como pretende el reclamante, de la alegada desviación de poder ni de vulneración del principio de "non bis in idem"“ (FD Cuarto).

A continuación, respecto de los vicios formales denunciados por la parte actora, el Tribunal, por un lado, desestima las alegaciones formuladas sobre la falta de competencia del Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica de la Oficina Nacional de Inspección para dictar el acto de liquidación al considerar que, en virtud de lo establecido en el artículo 60.4 del Reglamento General de Inspección y 12.2 de la Resolución de la AEAT de 24 de marzo de 1992 “la competencia del Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica para dictar los acuerdos de liquidación derivados de las Actas A.02” no puede discutirse, “no tratándose de un supuesto de delegación de facultades” (FD Octavo).

También rechaza la alegación de falta de acreditación en el expediente de la inclusión de los interesados en los planes de inspección ya que, tras las Sentencias del Tribunal Supremo de 20 de octubre de 2000 y de 17 de febrero de 2001, “no existe obligación de incorporar en el expediente la documentación relativa a la inclusión en el Plan de Inspección del contribuyente objeto de comprobación” (FD Sexto).

Respecto de la argumentación de falta de competencia de la ONI para las actuaciones realizadas, el T.E.A.C. también rechaza la misma ya que en el “consta en el expediente la notificación a los interesados del acuerdo de adscripción a la ONI, dictado por el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, con fecha 27 de mayo de 1994”, de conformidad con lo dispuesto en la Resolución de 24 de marzo de 1992 de la A.E.A.T., apartado Dos.3, por tratarse de una persona vinculada con otras ya adscritas a la ONI, acuerdo que “fue dictado conforme a lo dispuesto en la normativa aplicable”, sin que “el hecho de que no figure en la citada comunicación de forma expresa que el acuerdo fue dictado por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, y que no conste en el expediente la propuesta del Jefe de la ONI, no constituyen causas de invalidez de dicho acuerdo”, puesto que “no estamos en presencia de un acto que limite derechos subjetivos o intereses legítimos, sino ante una mera adscripción a órganos de inspección determinados”, es decir, “un acto de trámite, que no decide ni directa ni indirectamente sobre el fondo del asunto ni pone término a procedimiento alguno, y que no es, en consecuencia, recurrible” (FD Séptimo).

En cuanto a la improcedencia de incoar actas previas, el Tribunal considera que, “debe confirmarse la calificación del acta incoada como previa y el carácter provisional de la liquidación impugnada”, teniendo en cuenta que “la Inspección se basó para la incoación del Acta previa en lo dispuesto en el artículo 50.1 y 2.c), dada la trascendencia tributaria que podría, en su caso, derivarse de los pronunciamientos judiciales que habían de recaer en relación con las causas abiertas en ese momento contra el Sr.

Conde, ante la Audiencia Nacional y ante el Tribunal Constitucional”, por lo que el Acta “debía calificarse como previa, hasta tanto se hayan sustanciado judicialmente de forma definitiva las mentadas causas, y con ello, delimitado de igual manera la relación de hechos que se declaren probados” (FD Decimotercero).

Por lo que se refiere a la conformidad a derecho de la liquidación impugnada, en cuanto a la deducibilidad en la Base Imponible, de las cantidades abonadas a la Mutualidad General de la Abogacía, confirma el criterio de la Inspección ya que el interesado, “en ningún momento del procedimiento [ha] probado la naturaleza obligatoria de las cuotas abonadas”, “prueba que incumbe al obligado tributario, de acuerdo con el art. 114.1” de la L.G.T. (FD Decimosexto).

Respecto a la conformidad a derecho de la liquidación impugnada, en cuanto a la deducción efectuada por la interesada de los rendimientos de capital mobiliario, por importe de 142.622 ptas., en concepto de gasto de administración y custodia de la cartera de valores, confirma el criterio de la Inspección ya que, de la documental obrante en el expediente se desprende que “se trataba de comisiones abonadas por la disposición de la cuenta de crédito”, y sin que, por otra parte, haya “queda[do] acreditada su existencia a través de cualquier medio de prueba conforme al artículo 114” de la L.G.T.

(FD Decimoséptimo).

Por lo que se refiere a la deducción de los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición de inmuebles urbanos, se rechaza “por no cumplir los requisitos legalmente exigidos, toda vez que no se ha acreditado en el expediente el nexo existente entre los intereses devengados por el préstamo y la utilización de éste para la adquisición del inmueble en cuestión” y porque “en ningún momento se ha probado que la amortización del préstamo haya determinado el incremento de la cuenta de crédito núm. 831635” (FD Decimooctavo).

En lo concerniente a la cuestión relativa a si se ajusta o no a Derecho la deducción por doble imposición de dividendos aplicada por el contribuyente en su declaración, el T.E.A.C., señala que “respecto a las reclamaciones interpuestas por Valores Castellanos y Asebur Inversiones” las estimó en parte “en acuerdos de fecha 11 y 26 de octubre de 2001, con el fundamento de que la base de la deducción por doble imposición de dividendos, que se ha de imputar a los socios en proporción a su participación en el capital social, coincide con el importe de los dividendos íntegros percibidos por la sociedad transparente”, por lo que “[e]n coherencia con dichos acuerdos, procede anular la liquidación impugnada que deberá ser sustituida por otra en la que la deducción por doble imposición de dividendos se practique de acuerdo con la nueva base de deducción” (FD Decimonoveno).

En cuanto a la calificación del expediente y las sanciones aplicadas, el T.E.A.C. estima que en relación con la parte de la cuota derivada de las cantidades “satisfechas en concepto de cuota a la Mutualidad del Colegio de Abogados” al apreciar en este caso que “la falta de ingreso de la deuda tributaria obede[ce] a una incorrecta interpretación de las normas aplicables” determina “que debe anularse la sanción impuesta por” dicha parte de cuota tributaria; mientras que con relación a “las cantidades consignadas como gasto deducible de los rendimientos del capital mobiliario, por razón de los intereses satisfechos por un crédito para la adquisición de vivienda, que no han sido justificados, así como de las cantidades consignadas en concepto de gasto deducible de los rendimientos del capital mobiliario, dentro del capítulo de administración y custodia de valores”, procede “la imposición de sanciones” por la “comisión de infracciones tributarias graves”, y en consecuencia “la Resolución impugnada es ajustada a Derecho” (FD Vigésimo).

Y por último, en lo que se refiere a los intereses de demora confirma la liquidación efectuada ya que “las actuaciones de comprobación e investigación se realizaron con la debida continuidad, siendo conforme a Derecho la actuación seguida por la Inspección en todo momento”, sin que sea de aplicación “el plazo de un año de duración de las actuaciones inspectoras establecido” en el art. 29.1 de la L.D.G.C. (FD Vigésimoprimero).

CUARTO.- Contra la Resolución del T.E.A.C. de 30 de noviembre de 2001, mediante escrito presentado el 7 de febrero de 2002, la representación procesal de don Mario Antonio Conde Conde y Doña Lourdes Arroyo Botana interpuso recurso contencioso-administrativo núm.

158/2002, formalizando la correspondiente demanda mediante escrito presentado el 31 de mayo de 2003, en el que, en esencia, reiteraba las alegaciones formuladas en vía económico-administrativa, y que ahora planteaba en los motivos de impugnación siguientes, solicitando la consiguiente anulación de los actos recurridos:

1) Nulidad por desviación de poder que produce el efecto de vulnerar el art. 25 de la CE, (principio de "non bis in idem") y los derechos recogidos en el art. 24.2 de la CE, al amparo de la causa prevista en el art. 62.1.a) de la LRJAP y PAC dado el paralelismo existente entre la investigación penal y administrativa, que provocó que las actuaciones de la Administración tributaria partieran de las comprobaciones penales.

2) Concurrencia de causas de abstención en el equipo núm. 20 de la ONI que desarrolló las actuaciones inspectoras, pues habían participado en la investigación penal seguida en el caso "Argentia Trust" y "Caso Banesto", con la consiguiente vulneración de lo establecido en el art. 28.2.d) de la LRJAP y PAC.

3) Ausencia de competencia de la ONI para las actuaciones inspectoras, con vulneración del art. 93 de la L.G.T., en relación con el art. 62.1.b) de la LRJAP y PAC, al infringirse las normas sobre competencia territorial, conforme a las normas contenidas en la Resolución de 24 de marzo de 1992, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, no constando en el expediente la propuesta del Jefe de la ONI para que se atribuya la competencia a que se refiere la normativa transcrita.

4) Aplicación de la prescripción por la total ausencia de progreso efectivo en las actuaciones inspectoras desde el 27 de mayo de 1996, teniendo una función meramente dilatoria las realizadas a partir de dicha fecha, con la finalidad de interrumpir el plazo de prescripción, pero carentes de contenido. Pero incluso partiendo de la fecha del informe de 5 de febrero de 1997, las actas se incoaron el 17 de abril de 1998, más allá de un año después de la fecha del informe. Igualmente en dos ocasiones se superó el plazo de seis meses de interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras, entre las diligencias de 20-5-1996 y 21-11-1996 y entre las diligencias de 21-11-1996 y 23-5-1997.

5) Prescripción por interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses, entre la fecha de incoación del acta (17-4-1998) y la fecha del acto administrativo de liquidación tributaria (30-10- 1998).

6) Perención de las actuaciones inspectoras por ser su duración superior a cuatro años con posterioridad a la entrada en vigor de la L.D.G.C., al haber finalizado éstas el 26 de octubre de 1998.

7) Improcedencia de los motivos de ajuste de la liquidación impugnada, en relación con los ajustes practicados sobre los pagos a la Mutualidad de la Abogacía, con los gastos deducidos de los rendimientos de capital mobiliario por adquisición de vivienda habitual, con la deducibilidad de las comisiones de la cuenta de crédito del Banco de Progreso.

8) Improcedencia de la sanción impuesta por ausencia de competencia del Inspector Jefe Adjunto-Jefe de la Oficina Técnica.

9) La caducidad del procedimiento sancionador y el efecto de la aplicación de la prescripción, en base al art. 92.3 de la LRJAP y PAC.

10) Y, finalmente, con carácter subsidiario, alega la existencia de una interpretación razonable de la norma en las dos cuestiones en las que se impuso la sanción impugnada, por la deducción de los intereses por adquisición de vivienda y de las comisiones del Banco de Progreso.

El 27 de mayo de 2004, la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional dictó Sentencia desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto. En la referida Sentencia, tras poner de relieve en el fundamento de derecho Segundo los motivos del recurso contencioso y, señalar en el fundamento de derecho tercero que sobre las cuestiones formales planteadas ya se había pronunciado la Sala “en los recursos números 1174/2001, 1191/2001, 43/2002, 48/2002” a las que se remite por unidad de doctrina y seguridad jurídica- reproduciendo las afirmaciones vertidas en la Sentencia de 7 de noviembre de 2003 (recurso núm. 1187/2001) con relación al vicio de desviación de poder denunciado al utilizarse el procedimiento de inspección tributaria para alimentar el proceso penal, y resolviendo, en primer lugar, que tal y como en su día puso de relieve el TEAC, “la colaboración entre la jurisdicción penal y la Inspección de los Tributos se encuentra normativamente prevista incluyéndose entre las funciones de la inspección el auxilio y cooperación con los órganos judiciales”, como “resulta de lo dispuesto en el artículo 112.3 y 113.1 de la Ley General Tributaria, en redacción dada por la Ley 25/1995 y artículo 15.2 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abril”; y, en segundo lugar, que la actuación inspectora no ha perseguido una finalidad distinta de la legalmente prevista que pudiera justificar la existencia de la desviación de poder aducida, en la medida en que ha respondido a la finalidad de “regularizar la situación tributaria de la sociedad recurrente, procediendo a comprobar la declaración del sujeto pasivo” (FD Tercero).

En cuanto a la violación del principio "non bis in idem", la Sala considera que no ha existido vulneración de dicho principio “que impide que se sancione doblemente por un mismo hecho ya que en este caso ni siquiera ha habido una sanción administrativa” (FD Tercero).

Asimismo descarta que se dé el motivo de abstención señalado en el art. 28.2 d) de la LRJAP y PAC, al haberse designado como equipo inspector a uno de los equipos que intervinieron en la investigación penal, por dos razones: de un lado, por “el carácter taxativo de las causas de abstención y recusación previstas en los artículos 28 y 29 de la Ley 30/1992, que impide la aplicación analógica pretendida por el recurrente, consistente en asimilar la condición de "actuario" [...] en el procedimiento de comprobación tributaria, a la de "perito" prevista en la norma legal”; y, de otro lado, habida cuenta de “la inexistencia de un ‘interés particular’ en el equipo (...) de la ONI designado que pu[diera] colisionar con el ‘interés general’ perseguido por la actuación administrativa en el expediente de comprobación” (FD Tercero).

Y, en fin, por lo que respecta a la aducida ausencia de competencia de la ONI para las actuaciones inspectoras, el órgano judicial manifiesta que “dicho motivo se desvirtúa acudiendo a lo dispuesto en el apartado Dos.2 de la Resolución de 24 de marzo de 1992 de la A.E.A.T.”, “ siendo así que obra en el expediente la notificación a la entidad recurrente del acuerdo de adscripción a la ONI dictado por el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria, con fecha 29 de noviembre de 1994, por tratarse de entidad vinculada con otras ya adscritas a la ONI, sin que el hecho de que no conste que el acuerdo fuese dictado por el Director del Departamento de Inspección Financiera y Tributaria y de que no obre en el expediente la propuesta del Jefe de la ONI implique vicio de nulidad alguno que pudiera dar lugar a la consecuencia pretendida, pues se trataría de una mera irregularidad no invalidante al no haberle originado indefensión”. En este sentido, la Sala recuerda la doctrina jurisprudencial según la cual las posibles irregularidades en la tramitación de expedientes administrativos no son suficientes para proceder a la anulación del acto administrativo si no se ha producido indefensión del afectado (entre otras, Sentencias de 6 de mayo de 1987, de 14 de julio de 1987 y SS.T.S., Sala 3.ª, de 23 de mayo de 1989 y Sala 4.ª, de 1 de julio de 1986) y se subraya que “dicha situación de indefensión no es de apreciar, en forma alguna, en el supuesto que se enjuicia” (FD Tercero).

Asimismo, de conformidad con lo resuelto en las Sentencias antes citadas, desestima la Audiencia Nacional los motivos de impugnación aducidos en relación con la aplicación de la prescripción como consecuencia de “la desproporcionada duración de las actuaciones inspectoras” (de acuerdo con el recurrente, aún cuando tales actuaciones se encontraban dispuestas para su finalización a finales del año 1996 -y, claramente, por confesión del inspector actuario, desde su informe de 5 de febrero de 1997- las actas no se firmaron hasta el 6 de marzo de 1998, una vez que hubo finalizado la instrucción del proceso penal seguido contra el Sr. Conde) y de “la interrupción injustificada” de dichas actuaciones por tiempo superior a seis meses (exactamente desde el 21 de noviembre de 1996, fecha de la última diligencia en la que se aportaron datos a la Inspección, hasta el día de la fecha en que procede a la firma de las actas). Y ello, básicamente, por tres razones:

a) En primer lugar, porque en el supuesto enjuiciado, considera la Sala que “el plazo prescriptivo para determinar la deuda tributaria que resulta aplicable es el de cinco años”, y no el de cuatro años invocado por la parte (FD Cuarto).

b) En segundo lugar, porque “el posible "exceso" en la duración del procedimiento, que la recurrente denuncia, no puede integrar causa alguna de anulación de la liquidación derivada, toda vez que, [...], el procedimiento inspector, hasta la Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías de los Contribuyentes, no tenía establecida una duración determinada en la norma, limitándose a señalar el artículo 31 del Reglamento General de la Inspección de Tributos -aprobado por Real Decreto 939/1986, de 25 de abrilque, iniciadas las actuaciones inspectoras, las mismas deberán seguir hasta su terminación, desarrollándose durante los días que fuesen precisos”. Esto sentado, y aún aceptando, a efectos meramente hipotéticos, que la duración de las actuaciones de comprobación e investigación hubiera sido excesiva o desproporcionada, como adujo el demandante, “es de señalar que ello no conllevaría consecuencia anulatoria alguna, pues, ante la inexistencia de fijación de la duración del plazo para los procedimientos de comprobación e investigación por disposición legal, no procedía la aplicación de la caducidad a los mismos, sin que ello sea óbice a la aplicación de la prescripción, [...], siendo así que en el caso de que hubiera existido una paralización injustificada de actuaciones inspectoras por más de seis meses, lo único que se determinaría, en el marco del art. 31.4 del RGIT, es la pérdida de efectos interruptivos de la prescripción en relación con las actuaciones que tuvieron lugar antes de la reanudación, pero no la inexistencia de las mismas y de su contenido, ni por consiguiente su anulación” (en esta línea, STS de 20 de abril de 2002 y STS de la Sala Tercera de 27 de septiembre de 2002) (FD Sexto).

c) Y, en tercer lugar, en fin, porque, a juicio de la Sala, tampoco puede afirmarse que se haya producido una paralización injustificada de las actuaciones inspectoras por más de seis meses determinantes de la interrupción de la prescripción del derecho de la Administración tributaria para la determinación de la deuda tributaria correspondiente a un determinado impuesto y ejercicio. En efecto, en contra de lo que mantuvo el interesado, entiende la Sala “que las "actuaciones inspectoras" de comprobación por el impuesto y ejercicio examinados se iniciaron mediante comunicación notificada el día 17 de junio de 1994, por tanto cuando todavía no había transcurrido el plazo de prescripción de cinco años que resulta exigible” y, tras diversas diligencias “culminan el 17 de abril de 1998 con la incoación del Acta de Disconformidad; actuaciones y acta que, en principio, habrían interrumpido la prescripción” (sic), por lo que rechaza la pretensión de la parte actora toda vez que “las actuaciones inspectoras anteriores al Acta incoada gozan de efectos interruptivos de la prescripción, al no haber existido paralización injustificada por tiempo superior a seis meses, debiendo, pues, estarse como "dies a quem" del cómputo prescriptivo al 17 de junio de 1994, en que se notifica el inicio de las actuaciones inspectoras en relación al sujeto pasivo y por el Impuesto y ejercicio objeto de regularización, siendo así que poniendo en relación los parámetros temporales que aquí juegan 20 de junio de 1990 a 17 de junio de 1994-, se comprueba, sin dificultad, que no ha transcurrido el plazo de prescripción que resulta exigible” (FD Quinto).

Por lo que respecta a la invocada improcedencia de la liquidación practicada, en relación con los ajustes practicados (a) sobre los gastos deducidos por pagos a la Mutualidad de la Abogacía, (b) de los gastos deducidos de los rendimientos del capital mobiliario por intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición de inmuebles urbanos, (c) de los gastos deducidos de los rendimientos del capital mobiliario en concepto de gasto de administración y custodia de la cartera de valores, y (d) por la deducción por doble imposición de dividendos procedente de sociedades en transparencia fiscal, considera la Audiencia Nacional que no procede acoger las pretensiones del recurrente por los motivos que a continuación se extractan.

En primer lugar, porque los pagos efectuados a la Mutualidad de la Abogacía no tienen la consideración de deducibles habida cuenta de que “los rendimientos declarados por el Sr. Conde proceden de la remuneración de su cargo de presidente del Banco Español de Crédito o como consejero de varias compañías mercantiles, para la obtención de cuyos ingresos no se precisa la incorporación al Colegio de Abogados o la titulación que la exija” tal y como reclamaba el art. 19 de la Ley 44/1978, de 8 de septiembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aplicable al caso (FD Séptimo).

En segundo lugar, con relación a la procedencia de deducir de los rendimientos de capital inmobiliario los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición de inmuebles urbanos, estima “la Sala que no ha sido justificado suficientemente las deducciones cuya validez y procedencia propugna” pues si bien “consta en el expediente como los interesados habían suscrito un préstamo mercantil con la entidad Credit Lyonnais S.A. por importe de 50.000.000 el 23 de diciembre de 1987 y que se procedió a la cancelación del mismo el 7 de octubre de 1988 mediante la entrega de un cheque del Banco de Progreso por importe de 24.895.844 ptas.”, sin embargo, “con posterioridad a esta fecha” no “exist[e] constancia en el expediente de que los contribuyentes constituyeran un nuevo préstamo en sustitución del anterior, como pretende la actora alegando que en el expediente consta una cuenta de crédito del Banco de Progreso cuyas características son análogas a las de un préstamo” (FD Octavo).

Seguidamente, respecto al motivo relativo a la improcedencia de los ajustes practicados por la Inspección sobre los gastos deducidos de los rendimientos de capital mobiliario en concepto de gasto de administración y custodia de la cartera de valores, la Sala lo desestima porque, “el recurrente no ha acreditado que la comisión a que nos referimos sea necesaria para la obtención de los rendimientos de capital mobiliario ni parece conforme a las exigencias de la buena fe que, tras intentar efectuar la deducción de la cantidad controvertida bajo la rúbrica de "administración y custodia de valores", pretenda ahora significar que se trata de una comisión, aún cuando lo sea obligatoria o necesaria, circunstancias de las que falta toda prueba”, sino que, por el contrario, “de los documentos obrantes en el expediente se desprende que la citada cantidad eran comisiones abonadas por la disposición de la cuenta de crédito abierta en el Banco de Progreso a nombre del interesado y no de gastos de administración y custodia” (FD Noveno).

Por lo que respecta a la impugnación de la sanción impuesta con base en diversos argumentos, se censura, en primer lugar, la incompetencia del Inspector-Jefe Adjunto Jefe de la Oficina Técnica de la ONI para imponer la sanción, argumento que aparece por primera vez en el proceso, y que al igual que los anteriores desestima la Sala. Y es que, a juicio de la Audiencia Nacional, “reconocida la competencia de la ONI para llevar a cabo las actuaciones de comprobación e investigación tributaria y también la del Inspector Jefe Adjunto, [...], para efectuar la liquidación de la deuda tributaria, resulta evidente la competencia para imponer sanciones por parte del órgano que lo hizo, por haber sido quien, ejercitando una competencia propia, practicó la liquidación tributaria, sin que el tenor del artículo 60 del Reglamento General de la Inspección de los Tributos, [...], se oponga a lo anteriormente concluido, pues ni el Inspector Jefe Adjunto, pese al título de su cargo, deja de ser el órgano a quien el artículo 60 del reglamento de la Inspección asigna la competencia que nos ocupa, ni la ha ejercitado por delegación de otro órgano superior, como se viene a sugerir”. Y a mayor abundamiento -continúa-, el hecho “de que tal cuestión no hubiera sido planteada, como causa de nulidad, en la reclamación económicoadministrativa, avala la conformidad a Derecho de la sanción por razón de la competencia ejercitada” (FD Décimo).

Se denuncia, en segundo término, la caducidad del procedimiento sancionador seguido contra el recurrente. Considera, a este respecto, la Audiencia Nacional que “el hecho de que la Ley establezca un plazo máximo de duración de los procedimientos no determina, si este efecto no está legalmente previsto, la caducidad o perención del procedimiento, puesto que, [...] la caducidad que se interesa no está establecida en la legislación tributaria”. A juicio, pues, de la Sala la consecuencia de la superación del plazo legalmente establecido no es otra que la contenida en el artículo 105.2 de la L.G.T., según la cual “la inobservancia de plazos por la Administración no implicará la caducidad de la acción administrativa, pero autorizará a los sujetos pasivos para reclamar en queja” (FD Decimoprimero).

Y, finalmente, en lo referente a la cuestión de la calificación del expediente y la graduación de la sanción, última de las cuestiones suscitadas, se estima que “en cuanto a los conceptos por los que ha sido impuesta la sanción tributaria, no cabe alegar la existencia de discrepancias razonables que excluyan la culpabilidad del recurrente, dada la claridad de los preceptos aplicables y la ausencia de interpretación fundada de las normas que pudiese exculpar” la actuación del recurrente, de ahí que “la sanción impuesta deba ser confirmada, máxime cuando ha sido impuesta en su proporción mínima y cuando las deducciones improcedentemente practicadas no lo han sido por confusión o error invencible sobre las exigencias legales, claramente definidas” (FD Decimosegundo).

QUINTO.- Contra la citada Sentencia de 27 de mayo de 2004 de la Audiencia Nacional, el Procurador don Antonio Miguel Ángel Araque Almendros, en nombre y representación de don Mario Antonio Conde Conde, mediante escrito presentado el 8 de junio de 2004 preparó recurso de casación, formalizando la interposición del mismo por escrito presentado el 28 de julio de 2004 en el que formula al amparo del art. 88.1.d) de la LJCA ocho motivos de casación.

En primer lugar, la parte recurrente denuncia la infracción de los arts. 64 y 66 de la L.G.T. y del art. 31 del R.G.I.T., al haber prescrito el derecho de la Administración a liquidar por el transcurso del plazo tanto de cuatro como de cinco años, habida cuenta de la ausencia de progreso efectivo en las actuaciones inspectoras -discutir sobre “la propia prescripción”, aduce el actor, no es progreso efectivo- desde el 27 de mayo de 1996 hasta la fecha de la firma de las actas el 17 de abril de 1998. Se produjo así, según el recurrente “una suspensión o interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras de las contempladas por el artículo 31” del R.G.I.T. en el transcurso de la cual prescribió el ejercicio 1989, cuyo plazo de declaración finalizó el 2 de julio de 1990. Según el recurrente, el contenido de las actuaciones inspectoras desde el 27-5-1996 y, en especial, durante todo el año 1997, “habían carecido de sustancia acorde a las funciones atribuidas a la Inspección de los Tributos, y aun considerando desde la fecha de este informe, las actas se incoaron más allá de un año después de la fecha de ese informe, el 17-4-1998”, y tuvieron exclusivamente por objeto “esperar a la finalización de la fase sumarial del proceso penal seguido contra el Sr.

Conde”, sin que pueda admitirse que la terminación de una fase sumarial en un proceso penal se encuentre recogida entre los fines que provocan la interrupción de la prescripción. Pero es más, incluso en el supuesto de que se considerase que había razones para esperar a la terminación de la fase sumarial del proceso penal, aduce el demandante que “se tenía que haber notificado al contribuyente la interrupción de las actuaciones por esa causa, cosa que no se hizo”. Asimismo se estima que hasta en dos ocasiones se superó el plazo de seis meses de intervalo respecto de las diligencias incoadas; en concreto, entre las diligencias de 20-5-1996 y 21-11-1996 y entre las diligencias de 21-11-1996 y 23-5-1997 (págs. 17-21).

En relación también con el primero de los motivos de casación el recurrente considera vulnerados los arts. 14 y 24 de la CE al tratar el órgano judicial de forma diferente casos idénticos. En concreto, arguye que con posterioridad a la presentación de su demanda y escrito de conclusiones tuvo conocimiento de una Sentencia de la misma Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, “cuyos hechos coincidían exactamente con los que concurren en el presente caso (en cuanto a la cuestión de las "diligencias argucia"), de hecho, incluso se referían a otro de los imputados en el "Caso Banesto" (don Mariano Gómez de Liaño)”. Y en aquella ocasión, sin embargo, la Audiencia Nacional resolvió, haciendo aplicación de la doctrina sentada por el Tribunal Supremo en su Sentencia de 11 de febrero de 2002, que las diligencias examinadas “no cumplieron la finalidad del artículo 66.1 a) LGT, por lo que, al carecer de eficacia interruptiva de la prescripción”, había de entenderse “transcurrido el plazo de seis meses de paralización injustificada de las actuaciones inspectoras prevista en el art. 31.4 RGIT y, en consecuencia al haber perdido las actuaciones de la Inspección su virtualidad de interrumpir el plazo de prescripción” había de considerarse “ésta consumada por el transcurso del plazo de cinco años previsto en el artículo 64 LGT en la redacción dada por la Ley 1/1998, de 26 de febrero, a la sazón vigente; y de ahí, en suma, la procedencia de estimar el recurso”. Pues bien, considera el recurrente que todas las actuaciones inspectoras efectuadas durante el año 1997 tienen idéntico contenido que el indicado en la Sentencia invocada, habiendo efectuado protesta expresa solicitando la aplicación de los institutos de la caducidad y de la prescripción (dicho escrito, según el recurrente, fue presentado con anterioridad al señalamiento de fecha para votación y fallo, y se tuvo por recibido y acordado su unión al recurso mediante Diligencia de Ordenación del día 21 de octubre de 2003). La inaplicación por la Sala Sentenciadora de la doctrina sentada en el pronunciamiento que se invoca como término de comparación comporta, a juicio del demandante, una vulneración de los artículos 14 y 24, ambos de la CE (págs. 24-28).

En segundo lugar, la representación procesal de la parte actora alega la infracción de los arts. 64 y 66 de la L.G.T. y del art. 31 del R.G.I.T., así como de la jurisprudencia de esa Sala, por la prescripción del derecho de la Administración a liquidar habida cuenta de la interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras durante más de seis meses desde la fecha de firma de las actas (el día 17-4-1998) hasta la notificación del acto administrativo de liquidación (el día 30-10-1998). Concretamente, hace constar el recurrente que “el acta de disconformidad se formuló el 17 de abril de 1998 y el escrito de alegaciones se presentó con fecha 25 de mayo de 1998, acto que, conforme a la doctrina” sentada por el Tribunal Supremo que se cita, “no interrumpe la prescripción”, y el acto administrativo de liquidación se dictó el 26 de octubre de 1998 y se notificó con fecha 30 de octubre de 1998, “más de seis meses después del acta incoada”. Pues bien, de conformidad con el artículo 31, apartados 3 y 4 del R.G.I.T. entonces en vigor, se produjo, a juicio de la demandante, “una interrupción injustificada de las actuaciones inspectoras superior a seis meses, entre el 17 de abril de 1998 y el 30 de octubre de ese mismo año, lo que conlleva[ría] la aplicación del instituto de la prescripción”, pero, “incluso en el supuesto de que el plazo de ampliación para realizar alegaciones solicitado [...], de siete días, fuera considerado en su contra, tal plazo sólo añadiría siete días a la fecha de la firma del acta [...], con lo que el "dies a quo" se situaría en el 25 de abril de 1998, e igualmente se habría producido una inactividad administrativa superior a seis meses” (págs. 28-31).

En tercer lugar, la representación procesal del Sr. Conde argumenta la infracción de los arts. 63 de la LRJAP y PAC y 70.2 de la LJCA, solicitando la nulidad por desviación de poder al incorporarse por decisión de la ONI a las funciones del equipo actuario la de investigación penal en un proceso concreto, incorporación que, de acuerdo con el demandante, produce el efecto de vulnerar el art. 25 de la CE (principio del "non bis in idem") y los derechos recogidos en el art. 24.2 de la CE.

En relación con este motivo de casación, esgrime el demandante, de una parte, que, conforme a la doctrina sentada por el Tribunal Constitucional en la STC 76/1990, las funciones atribuidas a la Inspección de los Tributos se dirigen, única y exclusivamente, al cumplimiento del artículo 31 de la CE, y para hacer posible tal cumplimiento se atribuyen unas potestades especiales a la Inspección de los Tributos y obligaciones especiales a los contribuyentes, conforme a las que se ven afectados y mermados otros derechos constitucionales reconocidos en los artículos 18.1 y 24.2 de la CE.

Es por esta razón -continúa el recurrente- que no se puede utilizar un procedimiento de inspección tributaria para alimentar otro proceso diferente en el que el art. 24.2 de la CE tiene una preponderancia esencial. Pues bien, según el demandante, la Inspección de los Tributos utilizó inequívocamente un procedimiento administrativo para realizar una investigación penal, y tal utilización no se encuentra permitida por norma alguna, más bien al contrario, se encuentra vedada por la Constitución, y constituye un supuesto de desviación de poder y de vulneración del art. 24.2 de la Constitución. De otra parte, insistiendo en la violación del principio "non bis in idem" subraya el recurrente que dicho principio “debe aplicarse no sólo al acto en sí de la imposición de sanciones, sino a la interdicción del doble procedimiento penal y administrativo”, máxime “cuando ha sido la propia Administración la que vincula el resultado de ambos procedimientos” (en este sentido, se citan las SSTC 77/1983, de 3 de octubre, FFJJ 3 y 4; 177/1999, de 11 de octubre;

SSTS de 18 de diciembre de 1991 (rec. núm. 942/1989); de 26 de abril de 1996 (rec. núm. 8100/1994), y de 23 de julio de 1998 (rec. núm. 5.422/1995).

Y, finalmente, citando la doctrina sentada por el Tribunal Europeo de Derechos Humanos en los casos Saunders c. Reino Unido (STEDH de 17 de diciembre de 1996) e I.J.L, G.M. y A.K.P c. Reino Unido (STEDH de 19 de septiembre de 2000), que expresamente proscribe la utilización de un procedimiento administrativo para aportar sus resultados en un proceso penal, por vulneración del artículo 6.1 de la Convención Europea de Derechos Humanos (parejo al artículo 24.2 de la Constitución) se defiende la nulidad de pleno derecho de las actuaciones en aplicación del artículo 62.1.a) de la LRJAP y PAC (págs. 31-43).

En cuarto lugar, la representación procesal del Sr. Conde aduce la concurrencia de causas de abstención en el equipo n.º 20 de la O.N.I. que desarrolló las actuaciones inspectoras en la medida en que este equipo participó en la investigación penal de los dos procesos penales en los que estuvo imputado don Mario Conde y ha sido la propia ONI la que ha establecido que esos dos casos penales tienen influencia en las actuaciones inspectoras, lo que implicaría la concurrencia del motivo de abstención del art. 28.2.a) de la LRJAP y PAC (págs. 43-44).

En quinto lugar, se denuncia la ausencia de competencia de la O.N.I.

para las actuaciones inspectoras, al no ser cierto el motivo invocado para sostener la adscripción del recurrente y su competencia, con la consiguiente vulneración del art. 93 de la L.G.T. y del art. 62.1.b) de la LRJAP y PAC. En este punto concreto arguye la parte recurrente, de un lado, que la ONI “invocó un motivo de adscripción (vinculación a Banesto, que ya se encontraba adscrita a la ONI) que no era cierto” siendo el motivo real de la adscripción el proceso penal por el denominado "caso Banesto" y la intención de “hacer coincidir en una misma Dependencia y funcionarios la investigación del proceso penal y las actuaciones inspectoras”, “motivo de adscripción [que] no aparece contemplado por la normativa vigente, sino más bien al contrario”, y del que resulta que la adscripción sea ilegal, arbitraria y esté incursa en desviación de poder (págs. 45-49).

En sexto lugar, el recurrente alega la deducción de los intereses de los rendimientos de capital inmobiliario por adquisición de vivienda porque adquirió, junto con su esposa, “[un]a vivienda con fecha 29 de noviembre de 1985, en la misma fecha que se constituyó el préstamo hipotecario”, por lo que “disponían del derecho a la deducción por adquisición de vivienda habitual”. Llegado el vencimiento del préstamo “[e]l Sr. Conde y su cónyuge no se aplican la deducción por adquisición de vivienda habitual en el ejercicio 1988” y tal actuación sólo puede encontrar explicación en que el préstamo fue sustituido por otro, por lo que cuando “el actuario alude a que no existe otro préstamo que sustituya al anterior” está “omitiendo la cuenta de crédito del Banco de Progreso (…) cuyas características son análogas a las de un préstamo” (págs. 50-52).

Como séptimo motivo de casación, defiende la representación del Sr. Conde la improcedencia de la eliminación de la deducción de las comisiones de la cuenta de crédito del Banco de Progreso porque “tales comisiones resultan deducibles, en cuanto son necesarias para generar el ingreso y su deducibilidad no se encuentra vedada por el artículo 19 de la Ley” (págs. 52-53).

Y, para finalizar, en octavo lugar, el recurrente fundamenta la nulidad de la sanción impuesta por varios motivos: a) por caducidad del procedimiento sancionador, al haber rebasado el plazo de resolución del expediente, lo que debe provocar la declaración de caducidad del mismo de acuerdo con el art.

34.3 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero y el artículo 36.1 del Real Decreto 1930/1998, de 11 de septiembre; b) se invoca además la nulidad de la sanción impugnada por ausencia de competencia del Inspector Jefe Adjunto- Jefe de la Oficina Técnica; y c) se aduce, finalmente, la improcedencia de la sanción habida cuenta de la ausencia de culpabilidad del contribuyente (págs. 53-55).

SEXTO.- Mediante escrito presentado el 30 de diciembre de 2005, el Abogado del Estado formuló oposición al recurso de casación presentado por don Mario Antonio Conde Conde, solicitando que se declarara la desestimación del mismo con imposición de costas. En su escrito de oposición, considera que deben rechazarse todos y cada uno de los motivos de casación alegados por el recurrente, en esencia, por las razones que se expresan a continuación.

En relación con el primer motivo de casación, relativo a la infracción de los arts. 64 y 66 de la L.G.T. y art. 31 del R.G.I.T., así como de los arts. 14 y 24 de la CE por prescripción del derecho de la Administración a liquidar al haberse producido la interrupción de las actuaciones inspectoras por plazo superior a seis meses (en particular, entre las diligencias de 20-5-96 y 21- 11-96 y 23-5-97), señala la representación pública que la supuesta ausencia de progreso efectivo de las actuaciones no es causa de prescripción y en el presente caso constituye un hecho probado -y, por tanto, no modificable en vía casacional [en este sentido se citan las SSTS de 28 de abril de 1999, (rec. cas. núm. 5708/1994); de 23 de octubre de 1999, (rec. cas. núm.

789/1995), y de 29 de junio de 2002, (rec. cas. núm. 4138/97)]- que las actuaciones inspectoras no se suspendieron por más de 6 meses en la medida en que entre el informe de 5 de febrero de 1997 y las actas de 17 de abril de 1998 se practicaron determinadas actuaciones inspectoras que “en ningún modo tienen el carácter de ‘diligencia argucia’, sino que son auténticas actuaciones con el contenido que propiamente les confieren los arts. 46 y 47 del Reglamento de la Inspección de los Tributos” (págs. 2-4). Y con relación a la supuesta vulneración de los arts. 14 y 24 de la Constitución por tratar de forma diferente casos idénticos hace constar, de una parte, que no nos encontramos ante un recurso de casación para la unificación de doctrina y, de otra parte, que contra la Sentencia de 21 de septiembre de 2002 de la Audiencia Nacional la Abogacía del Estado preparó el correspondiente recurso de casación de modo que, no siendo firme la Sentencia, no cabe hablar de vulneración de los arts. 14 y 24 de la Constitución (págs. 5-6).

En cuanto al segundo motivo de casación, concerniente a la prescripción del derecho de la Administración a liquidar por haber transcurrido más de seis meses entre la fecha de incoación del acta (el 17 de abril de 1998) y la notificación de la liquidación, entiende que el escrito de alegaciones de 25 de mayo de 1998 “implicó continuidad impeditiva de la interrupción” por más de seis meses de las actuaciones inspectoras (pág. 6).

Por lo que respecta al tercer motivo de casación, formulado por desviación de poder y vulneración del principio "non bis in idem" -y, en consecuencia, por infracción de los arts. 60.3 de la LRJAP y PAC, 70.2 de la Ley Jurisdiccional y de los arts. 24 y 25 de la CE- niega que haya existido desviación de poder en tanto que “la Inspección utilizó su potestad administrativa para inspeccionar, lo que culminó con las actas correspondientes y la práctica de las liquidaciones tributarias”, o que se haya producido una vulneración del principio "non bis in idem", puesto que este principio impide dos procedimientos respecto de los mismos hechos, coincidencia que no se da en el presente caso, y la regularización tributaria en sí misma es independiente de la imposición de una sanción (págs. 7 y 8).

Respecto del cuarto motivo de casación en el que se plantea la nulidad de las actuaciones por concurrir causa de abstención en el equipo n.º 20 de la ONI [en concreto, la prevista en el art. 28.2.d) de la LRJAP y PAC], pone de relieve el Abogado del Estado que, como señala la sentencia recurrida, “dicho precepto se refiere a la doble intervención en un mismo procedimiento, lo que en este caso no se produce”, a “lo que cabe añadir el carácter taxativo de las causas de abstención y de recusación, que son de aplicación analógica” (pág. 8).

En el quinto motivo de casación, en el que se plantea la ausencia de competencia de la ONI, y la consiguiente vulneración del art. 93 de la L.G.T., también ha de ser desestimado en tanto que es de aplicación la Resolución de 24 de marzo de 1992 de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, concretamente en su apartado dos, “siendo además un hecho declarado probado por la sentencia que hubo acuerdo de adscripción a la Oficina Nacional de la Inspección dictado por el Departamento de Inspección Financiera y Tributaria con fecha 29 de noviembre de 1994” (págs. 8-9).

En el sexto motivo, en el que se plantea la deducción de los intereses del capital inmobiliario por la adquisición de vivienda habitual, señala que el recurrente no ha acreditado la concurrencia de los requisitos establecidos por la norma para su deducibilidad, por lo que constituyendo una cuestión de hecho no resulta revisable en vía casacional (pág. 9).

De igual forma, en el séptimo motivo, y con relación a la deducibilidad de las comisiones de la cuenta de crédito en el Banco del Progreso, recuerda el Abogado del Estado que ya la Sentencia de instancia razonó sobre la improcedencia de la deducción por no constituir gastos necesarios para la obtención de ingresos (pág. 10).

Finalmente, por lo que respecta al último motivo de casación, relativo a la sanción impuesta, rechaza las alegaciones efectuadas por el recurrente porque considera que ni se produjo la caducidad del procedimiento sancionador al no existir limitación del plazo para resolver por lo que debe aplicarse lo dispuesto en el art. 105.2 LGT, ni la nulidad por incompetencia del Inspector-Jefe Adjunto de la Oficina Técnica puede considerarse ahora en vía jurisdiccional al ser una cuestión no planteada en vía administrativa, ni, por último, la valoración probatoria respecto de la culpabilidad en las sanciones tributarias es susceptible de un nuevo examen en vía casacional por ser una cuestión propia de la Sala de instancia según reiterada jurisprudencia del Tribunal Supremo (págs. 10-11).

SÉPTIMO.- Recibidas las actuaciones, y estando pendientes de señalamiento, mediante escrito presentado el 9 de octubre de 2009, el Procurador Sr. Araque Almendros comunicaba a la Sala el fallecimiento de doña Lourdes Arroyo Botana y solicitaba se tuviera por personado y legitimado para la continuación del presente recurso a don Mario Antonio Conde Conde, tanto en las circunstancias que ya ostentaba como en la condición de sucesor procesal. Por Providencia de 15 de octubre de 2009 se tuvo por personado en calidad de recurrente al Sr. Conde Conde en sustitución de la fallecida doña Lourdes Arroyo Botana, continuándose el recurso con el Sr. Conde Conde como único recurrente.

OCTAVO.- Recibidas las actuaciones, por Providencia de 29 de diciembre de 2009 se señaló para votación y fallo el día 7 de abril de 2010, en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.

Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. ÁNGEL AGUALLO AVILÉS, Magistrado de la Sala

FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO.- El presente recurso de casación se interpuso por don Mario Antonio Conde Conde contra la Sentencia de 27 de mayo de 2004, dictada por la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional, dictada en el recurso del citado orden jurisdiccional núm. 158/2002, desestimatoria de la reclamación interpuesta contra la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 30 de noviembre de 2001, que estimó en parte las reclamaciones económico-administrativas formuladas contra dos Acuerdos del Jefe de la Oficina Nacional de Inspección, uno de 26 de octubre de 1998, que ratificaba en lo sustancial la propuesta de regularización dictada en relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 1989, y otro de 10 de diciembre de 1998, en el que, como consecuencia del anterior, se le imponía una sanción de de 503.942 ptas. por la comisión de una infracción tributaria grave del art. 79 b) de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria.

Como se ha explicitado en los Antecedentes, la referida Sentencia alcanzó, por lo que a la resolución de este proceso interesa, las conclusiones que a continuación se sintetizan. En primer lugar, que no existió la alegada desviación de poder, dado que entre las funciones atribuidas a la Inspección se encuentra el auxilio y colaboración con los órganos judiciales, de acuerdo con los arts.112.3 y 113.1, ambos de la L.G.T., y 15.2 del Real Decreto 939/1986, de 25 de abril, por el que se aprueba el Reglamento General de la Inspección de los Tributos (R.G.I.T.).

En segundo lugar, considera la Sala de instancia que no se ha vulnerado el principio non bis in idem, “ya que en este caso ni siquiera ha habido una sanción”. En tercer lugar, niega la Sentencia impugnada que concurra la causa de abstención prevista en el art. 28.2.d) de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (LRJAP y PAC), dado que ni se puede asimilar el "actuario" a un "perito", ni existe un ‘interés particular’ en dicho Equipo que pueda colisionar con el interés general perseguido por la actuación administrativa. En cuarto lugar, considera el órgano judicial válida la adscripción del recurrente a la O.N.I., dado que consta en el expediente la notificación al interesado del acuerdo adoptado el 29 de noviembre de 1994, en el que se explicita el motivo de dicha adscripción, que la competencia de la O.N.I. viene amparada en el apartado Dos. 2 de la Resolución de 24 de marzo de 1992 de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (A.E.A.T.), y, en fin, que la referida adscripción no ha causado indefensión al recurrente (FD Tercero). En quinto lugar, desestima la Sentencia de instancia la prescripción invocada con fundamento en que el plazo es de cinco años -y no de cuatro, como alegaba el actor- (FD Cuarto), ya que cuando se desarrollaron las actuaciones inspectoras no existía plazo máximo para su conclusión, y que no se produjo durante el procedimiento una interrupción injustificada de tales actuaciones, pues las actuaciones inspectoras anteriores al acta gozan de efectos interruptivos de la prescripción, al no haber existido paralización injustificada por tiempo superior a seis meses (FD Quinto). En sexto lugar, estima la Sala de instancia que es procedente la regularización efectuada por la Inspección en relación con los gastos deducidos por pagos a la Mutualidad de la Abogacía porque para la obte